发布时间：2023-10-11 15:56:15
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政策性税收筹划是我国的经济生活中的新生事物，与一般性技术层面的税收筹划不同，本文所说的政策性税收筹划特指针对我国特大型企业集团的一种国家税收政策层面上的税收筹划。从国内研究看，由于目前我国关于税收筹划的研究主要停留在技术层面上，对这种特殊的政策性税收筹划的理论分析，总的来说，还没有引起关注。但从实践看，20世纪90年代中期以来，我国某些大型企业集团在政策性税收筹划实践方面积累了一定经验，并取得了良好的经济绩效。基于此，本文在论述中将运用新制度经济学的分析工具，重点对政策性筹划的内涵进行初步研究，并在此基础上提出政策性税收筹划的逻辑和技术路径。
政策性税收筹划是指特大型企业集团在不违背税收立法精神的前提下，与国家政府中的税务、财政等部门进行协商，试图改变现有对企业或行业不适用的税收制度，以实现企业利润最大化的理财方法。从制度经济学角度看，这种筹划实质上是一种税收制度筹划的创新活动。特大型企业集团发现现行税收制度的非均衡，从而产生的税收制度创新需求，政府根据这一制度需求对税收制度的供给进行调整，以实现税收制度均衡。政策性税收筹划是一种新的更有效率的税收制度来改进、替代另一种税收制度的过程。这一基本论断是本文从新制度经济学的视角来透视政策性税收筹划的基本依据。
政策性税收筹划起点
根据新制度经济学的基本理论，税收制度的非均衡可理解为税收博弈的参与人对现行税制不满意状态，从供求关系看，是指制度供给与制度需求不一致的一种状态。政策性税收筹划实际上就是对税收制度非均衡的一种反应。
从政策性税收筹划的实践看，我国税收制度的非均衡主要表现为税收制度的需求缺口，即对新的税收制度需求的产生先于该制度实际供给的形成，从而造成税收制度有效供给的不足。税收制度的非均衡产生的原因主要是源于税收政策实施中的统一性与行业执行特殊性的矛盾。因为现有的国家层面上的税法与各种税收政策的制定和实施，是基于全国“一盘棋”的考虑，强调全局性、统一性、整体性。但从现实的情况看，由于国民经济中各行各业存在巨大差异，使形式上公平的税收法律和政策在实施中出现结果上的不平等，压抑了行业生产的积极性，势必会影响到该经济主体的利益，导致其在竞争中处于劣势，失去同其他同类企业竞争的公平性，从而导致效率损失。税收制度的非均衡必然意味着现行税制安排的净收益小于可供选择税制安排的净收益，而基于行业特殊性的对原有税法与税收政策的修正和部分的改进，正体现了税收制度由非均衡到均衡的运动，由于这种改进符合公平与合理的税收原则，国家的利益不但不会减少，反而会因为行业生产积极性的提高将大幅度增加，形成税收制度创新的潜在收益，导致新的潜在制度需求，从而构成政策性税收筹划的逻辑起点。
政策性税收筹划的逻辑路径
政策性税收筹划的过程是税收制度由非均衡走向均衡的过程。税收制度的非均衡表明了潜在收益的存在，而这种潜在收益在现存制度中是无法获取的。只有通过改变原有的税收制度安排，选择和建立一种新的均衡基础上的制度安排才能获得潜在收益。税收制度由非均衡到均衡的轨迹就是政策性税收筹划的逻辑路径(见图1)。
这一逻辑路径的主要思想是，现行税收制度的非均衡是政策性税收筹划的出发点，政府和税务部门应在此基础上，充分考虑纳税人对税制的接受程度，不断地调整税收制度供给以满足税收制度需求，从而实现税收制度由非均衡到均衡的运动。
需要指出的是，在税收制度创新过程中，参与税收制度创新的主体地位不同。政府作为税收制度的供给者，会从自身利益出发进行税制设计和政策选择。同时，特大型企业集团作为税收制度的需求者，有从自身利益出发选择有利于自己利益的税收制度的动机。反映双方利益最大化税收制度的均衡既不单方面取决于税收制度的供给，也不单方面取决于税收制度的需求，而是由该制度的供给和需求共同决定的。然而，由于国家追求税收政策全局性、统一性、整体性的目标导向和信息的不完备性，国家追求潜在收益的积极性相对微弱，相比之下，处于市场竞争的企业在生存本能的驱使下对这种潜在收益的追求要强烈和持久。因此，税收制度主体是企业，而国家只不过是名义的税收制度的供给者而已。
政策性税收筹划反映了特大型企业集团对更合理的税收制度的需求，承认了上述特大型企业集团在税收制度形成和创新中的主体作用，即这些大型企业集团不是被动地接受国家既有的税收制度，作为市场竞争和国民经济建设活动的重要参与者，它还是我国税收制度创新的主体。从近年来政策性税收筹划的实践看，我国的石油、钢铁、电力等行业的大型企业集团在税收制度创新中发挥了主体性作用。
政策性税收筹划的技术路线
由于政策性税收筹划是对国家税法制度的筹划，它要改变不合理的、与行业特征不适应的税收政策，与一般性税收筹划相比，政策性税收筹划要艰难得多。根据上述政策性税收筹划的逻辑路径，政策性税收筹划的技术路线如下：
深入研究税收理论和税收制度。进行政策性税收筹划的企业首先要深入研究税收理论和税收制度，准确把握税收理论的前沿和税收制度演进的规律。国家税收政策代表着国家的利益取向，税收制度的改革方向，在一定程度上代表了国家经济体制的改革方向。只有准确把握税制完善的方向，才能为政策性税收筹划营建成功平台。深入研究国家现有税收制度的非均衡性。国家税收制度的设计均是从全局和宏观角度出发，而国民经济的各行业却是具体的、特殊的。只有善于敏锐地发现并深入研究国家现有的税收政策对行业生产的非均衡性，才能提出合理的税收制度改革的建议。
提出政策性税收筹划的理论依据。作为一种特殊的对国家税收政策的筹划，不能将政策性税收筹划片面地理解为向国家“要政策”，政策性税收筹划要遵循“有理”的原则。我国石油企业在进行石油增值税筹划时就提出石油全生产过程理论作为其筹划依据，取得了良好的效果。
加强与国家税务机关的交流与沟通，形成税制改革的基本意见。企业要向国家税务机关如实地反映情况，强调现有的税收制度由于对行业生产的不适应性，最终会损害国家利益，从而提出兼顾企业和国家双方利益格局的税收制度改革方向。
形成具体的国家税收修正政策的实施细则。作为政策性税收筹划的最后一个环节，就是在国家和企业的共同努力下，形成既体现国家利益，又反映行业特殊性的具体的国家税收修正政策的实施细则。实施细则的制定和颁布标志着政策性税收筹划的完成。
与一般性的技术层面上的税收筹划不同，政策性税收筹划是高层次的筹划，它是在对自身生产特点和产业特征充分理解的基础上，改变不合理的、与行业特征不适应的税收政策，其实质是国家税制的改革与创新。显然，这一特征决定了政策性税收筹划的使用范围。一般而言，政策性税收筹划只适应于我国特大型企业集团，这类企业在国民经济中处于基础地位，具有税收制度博弈的实力。企业进行政策性税收筹划不但可以提高自身竞争力，而且可以丰富我国税收筹划的理论。
参考文献：
1.李庚寅,胡音.我国税制改革的制度经济学分析 [J].经济体制改革,2004.3
2.王兆高主编.税收筹划 [M].复旦大学出版社,2003
3.蔡昌,王维祝.企业税务筹划策略研究 [J].财务与会计,2001.2
从宏观层面来看，企业会计政策的选择和税收筹划，是一项政治利益、经济利益的综合博弈。政府通过会计准则的制定以及税务契约的实行，直接和间接地影响着企业的会计政策选择。而企业所选的会计政策的不同，就会产生差异化的会计信息，这又反作用于包括税收政策在内的国家宏观政策。从微观层面来看，我国会计核算要求与税法征收规范，存在一定程度上的口径不一致，因此，企业在进行税务筹划时，如果充分考虑了缴税期间、纳税起征点、税收减免征以及税收优惠政策，就能通过选择合适的会计核算方式，实现最优的纳税方案。
二、基于税收筹划进行会计政策选择具体项目的操作
1.与生产环节有关的会计政策选择――以存货为例
在经营过程中，企业必要的存货储备是正常运营的保证。所以存货的计价方法的选择，也在很大程度上影响着应纳税额的多少。企业从存货角度进行税收筹划时，应当充分考虑包括国家调控政策、市场供需、经济形势等在内的综合因素。
结合现实环境，中国当下的消费品市场和生产性物资市场普遍存在涨价情形，此时，如果选用的是先进先出法，会使企业的利润存在一定程度上的高估，不利于“节税”筹划目标的实现。从税收筹划层面出发，综合当下通货膨胀的普遍情况，企业采取加权平均法较为合适。它可以尽可能控制价格波动带来各期利润的不均衡，从而避免税收的异常波动。以云南白药为例，从其2011-2013三年的财务报表上可以看出，该公司三年间存货呈现不断增加的趋势，主要是因为近年来中药原材料价格的上涨而大批购买原材料所导致的，虽说属于正常的变动，但对企业的营运能力分析和纳税幅度还是会产生影响，因为该公司选用加权平均法计价，这就对于相对稳定存货价格，发挥了重要作用。
2.与销售环节有关的会计政策选择――以收入确认为例
在销售时，如果企业采用的是直接收款方式，无论商品是否转移出企业，都以收到货款或取得收款凭证为时间点确认收入。对于这些应该在销售时确认的收入，税收筹划的重点就是尽量推迟收入确认的时间点，尽量延期纳税。
例如，如果企业2014年终确认一项销售收入100万元，由此产生应纳税所得额50万元，按25%的税率计算，纳税12.5万元。该企业依据税法的规定，进行税收筹划，把当年的收入推迟到2015年确认。这样企业在本年就节省12.5万元的所得税额，下年确认收入时，同样是缴纳12.5万元税额，如果折算到2014年，考虑到货币时间价值，假设折现率为0.9，则纳税额为11.25万元，与12.5万元的差额相当于享受到一笔相当于无息贷款的资金。而如果企业有前5年的亏损可供弥补时，提前确认收入可获得纳税优惠，就不必推迟收入确认了。
同理，购销和分期收款方式、委托其他纳税人代销方式的收入确认筹划，同样遵循着推迟确认时间从而合理节税的筹划方法。
3.与销后环节有关的会计政策选择――以坏账损失计提为例
为了销售的顺利实现和增加市场占有率等目的，赊销已经成为企业进行信用销售的重要手段。由此产生的大量的应收账款，作为一种挂账信用，需要企业对其收回的风险性进行合理筹划。根据《企业会计准则》规定：计提坏账准备的方法由企业自行确定，可以按应收账款余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法等计提坏账准备，也可以按客户分别确定应计提的坏账准备。
根据当前复杂的社会经济环境，销售下游的企业可能因为实力参差不齐而影响到各自的还款效率。而对于长时间挂账的应收，在当下的情况下，应该引起企业足够重视，综合考虑其所处的赊销比例、经营年限以及客户的信用额度。此时，账龄分析法和个别认定法的选取在一定程度上起到事前风险管控的作用。
以河北宣工集团2013年的报表披露为例，该公司应收款项采用个别认定法和账龄分析法计提坏账准备。在资产负债表日，对于金额重大的单项业务，即欠款金额占所属应收款项余额30%的、或人民币100万元以上的，进行减值测试。减值测试项还包括金额不重大，但信用风险组合后风险较大的应收款项。项目中，对于发生减值证据充分的，根据其账面价值高于未来现金流量现值的差额，计提坏账准备。单独测试未发生减值的应收款项根据账龄按下表比例计提坏账准备。
经过以上举例，我们可以发现，账龄分析法和个别认定法，对于企业纳税产生的影响更加灵活多变。当回款形势对于企业普遍不利的情况下，适时增加坏账准备计提比例可以在一定情况下减少企业纳税额。但是，企业不能只拘泥于短期的节税目的，而要从实际情况和整体效益出发。不能为了减少税收而掩盖利润，也不能为了维护上市业绩而故意减少应有的损失计提。
三、基于税收筹划进行会计政策选择应当关注的问题
1.税收筹划与会计政策选择的合法性
企业应该严格区分税收筹划与偷税、漏税等违法行为之间的差别。不能一味地追求纳税削减，却将企业引上违法国家法律的歧途。同时，企业会计政策的选择必须有依据。以会计法规和会计准为标尺来约束和规范企业的生产经营和财会选择。遵循国家的政策法规，不仅是企业内部管理合法化的基本要求，也是顾及企业外部各方利益的责任体现。
2.税收筹划与会计政策选择的科学性
注重科学性，要求企业在实务中要正确看待税收筹划，事先要认识到税收筹划并不是万能的，只能适当地降低企业税负，但不能全部减去。过高的节税期望，很可能导致企业管理者因为过分关注税收筹划，而忽略企业重要的生产经营活动；另一方面，税收筹划中会计政策选择，应注意企业在进行税收筹划时，不能只重视减少税负而不考虑筹划的风险，如果企业在减轻税收负担的同时，税收风险却大幅度提升，则应科学衡量其利弊进行决策。
3.税收筹划与会计政策选择的长远性
基于我国会计规定：会计核算中相关的会计政策在一般情况下，不允许中间变更。因此，要确保企业的税收筹划与会计政策选择给企业带来的效益具有时间上的延展性和长远性。这就需要企业管理者具备高瞻远瞩的眼界和审时度势的智慧，准确把握当下，长远规划未来，在此基础上进行税收筹划和会计政策的选择，助推企业的持续发展。
（作者单位：河北经贸大学）
参考文献：
[1] 沈叶玲，税务筹划对企业会计核算的影响分析，商场现代化，2012，36：139-140.
[2] 陈玮任，会计政策选择和税收筹划研究，经济视角，2013，9：48-50.
[3] 李青，浅析会计政策选择与税收筹划的关系，商情，2012，11：157-158.
任何一个企业要想在市场的激烈竞争中保持不败，就需要对企业的销售、财务等进行全方位、有效地管理筹划，以达到提高企业经营效率，降低运行成本的目的。任何经营主体都免不了要交税，而税负水平的轻重也在一定程度上影响了企业运营成本的高低。因此，在当今的社会主义市场经济条件下，很多企业已经开始认识到了进行纳税筹划的重要性，一个企业引进纳税筹划是十分必要的。由于我国是一个市场经济还不够发达的国家，我国的税收法律依据受到税收政策比较大的影响，因此，从我国现行的税收政策作为研究企业纳税筹划的着手点，更有利于进行纳税筹划研究。
一、企业纳税筹划的概念
（一）纳税筹划的定义
企业的纳税筹划指的是企业在现行的法律法规的范围内，对企业的经营中的涉税活动进行规范、合理的规划，以使企业达到少缴税的目标。企业的纳税筹划本质上是企业的一种管理活动，而且属于财务管理。企业的纳税筹划项目的开展，需要综合考虑企业内部的各方面因素，尤其需要考虑企业的财务因素，以制定最佳的纳税筹划为目标。企业的纳税筹划和偷、逃税收有着本质的区别，企业的纳税筹划的前提是国家的法律法规，而偷、逃税收的本质就是违反了国家的税收法律法规；另外，两者所产生的结果也是不一样的：企业的纳税筹划能够降低企业的经营成本，而偷、逃税收因为违反了国家的税收法律法规，因此面临着罚款，甚至是吊销营业执照的后果。
（二）纳税筹划的特点
1、合法性
纳税筹划是企业的经营者根据相关的法律法规的允许下进行的，因此，纳税筹划的首要特点就是合法性。如果企业进行通过违反国家法律法规及相关政策进行投、逃税收的行为，也不能称之为“企业纳税筹划”。
2、预见性
企业进行纳税筹划可以预见到实施纳税筹划后的成果。因为企业的纳税筹划是有据可循的，并非企业经营者一厢情愿的行为，正因为企业纳税筹划的预见性，才让越来越多的企业引入纳税筹划。
3、目的性
企业纳税筹划的目的非常明确，就是为了降低企业的运营成本，以达到企业税收成本最低化的目的。
二、税收政策下企业纳税筹划可行性分析
企业的纳税筹划是市场经济的必然产物，市场经济的本质也是法治经济。在市场经济当中，政府的行政管理作用将会弱化，政府的职责是根据实际的需要制定出税收法律法规，然后，政府只能运用税收法律法规对企业的经营活动进行管理。企业实施纳税筹划的可行性主要体现在：
（一）税收政策具有一定的稳定性
我国虽然处于社会主义初级阶段，但我国的社会主义市场经济仍然为企业纳税筹划的实行提供了越来越成熟的条件。税收政策分为总的税收政策和具体的税收政策，总的税收政策具有相当的稳定性，具体的税收政策则经常会有变化或者调整。但即使政策会有变化，但仍在的一定期间内是稳定的，并非出于无时无刻在不断变化的状态。
（二）税收是国家宏观调控的重要手段，也为企业实施纳税筹划提供了可能
税收既然属于国家宏观调控的手段，也就意味着国家实施何种税收政策，怎么征税都是政府对国民经济进行调控的行为。既然如此，那么，企业也就可以根据这种宏观调控的导向性，进行合理的纳税筹划，实现企业价值最大化的目的。
（三）税收政策在不同地区，以及行业存在一定程度的差别
这些差别就为企业实施纳税筹划提供了条件。由于我国的经济发展南北、东西都非常的不平衡，政府不可能在全国实行统一的税收政策，无论税收政策多么的严密，企业的税负水平在不同地区、不同行业、不同时期都是有一定的差别的。这些差别的存在就为企业实施纳税筹划提供了条件。
三、在税收政策下的企业纳税筹划的具体方法
由于我国包括增值税、营业税、消费税、印花税等数十种税种，本文为了具体探讨税收政策下企业纳税筹划的方法，选择营改增、企业所得税两个税种进行阐述。
（一）在营改增税收政策下企业纳税筹划的方法
营改增的税收政策首先在我国的上海进行试点了，通过对上海地区企业营改增过程中的经验，在以下几个方面进行税收筹划，应该来说可以降低企业的税负。
1、利用试点和非试点地区不同的税收优惠政策进行纳税筹划
如：甲公司在试点地区纳税，乙公司在非试点地区纳税，同时为境内的丙公司提供境外的广宣服务，甲公司取得的丙公司的支付的收入50万元，乙公司取得丙公司支付的收入50万元。丙公司是增值税一般纳税人。2011年财政部和国家税务总局下发了《关于应税服务适用增值税零税率和免税政策的通知》（财税【2011】111号）规定：试点地区的单位和个人提供的“广告投放地在境外的广告服务”可免征增值税。因此，甲公司取得的50万元广宣服务收入可以免征增值税。由于乙公司在非试点地区，所以应当缴纳营业税。如果丙公司选择甲公司的，如果甲公司也申请成为一般纳税人，就可以为丙公司开具增值税发票，丙公司可以以此进行抵扣。所以，如果要将广告业务投向境外的话，对于丙公司而言，选择甲公司是明智之举。
2、通过一般纳税人和小规模纳税人纳税身份转变进行税收筹划
假设A公司是试点地区一般纳税人，为B公司提供应税服务，取得收入600万，税率是6%，则其营业税及附加为约37.36万。再假设A公司分立为a和b两个公司，a和b公司均为小规模纳税人，税率为3%，应税服务的400万由a公司提供，200万由b公司提供，则缴纳营业税及其附加为：a约为12.82万，b约为6.41万，合计约19.23万。由上可见，同一业务收入，小规模纳税人缴纳的 税额小于一般纳税人。规模较小的一般纳税人，可以通过业务分拆。新设公司等方式享受3%的增值税税率。
（二）在所得税优惠政策下企业的的纳税筹划
企业所得税是企业的生产经营所得为课税对象的税种，企业的利润受到所得税优惠政策很大的影响。
1、 运用减免税项目优惠条款
如根据《所得税法实施条例》规定：企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内陆养殖的项目减半征收企业所得税。还有企业在从事蔬菜类的种植、农作物新品种的选育、中药材的种植、林木的培育和种植、家禽的饲养等其他农业生产项目中也适用减半征收企业所得税的政策。
2、 运用减税比率优惠政策
根据《所得税法实施条例》规定：对于符合相应条件的小微企业，比如工业企业，如果年度应纳税所得额未超过30万元，且其员工人数未超过100人，总资产额未超过3000万元；或者其他类型的企业，年度应纳税所得额未超过30万元，员工人数未超过80人，总资产额未超过1000万元。以上企业，减按20%的税率征收企业所得税。《条例》还规定：国家需要重点扶持，拥有核心自主知识产权的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。
四、结束语
通过以上的阐述，企业结合当前的税收政策，根据纳税筹划的特定，综合分析实施纳税筹划的可行性，可以在一定程度上利用我国当前的税收政策，主要包括营改增以及现行企业所得税税收优惠政策，达到节约企业税收成本的目的，更好的提高企业在市场上的竞争能力。
