发布时间：2023-09-21 17:33:59
绪论：一篇引人入胜的管理会计基本要素，需要建立在充分的资料搜集和文献研究之上。搜杂志网为您汇编了三篇范文，供您参考和学习。
随着社会经济的发展，管理会计的应用不仅有助于促进和加强单位管理流程中不同环节、不同部门之间的相互衔接，完善单位的规则制定和流程管控，而且有助于促使单位重视绩效管理、决算分析以及评价的相关工作，推动单位建立与现代化建设相适应的财政制度[1]。为了完善行政事业单位内部控制体系，2012年11月财政部正式颁布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》（下文简称为《内控规范》），规范了内部控制建设的实质性操作过程。[2]为了促进企业和行政事业单位提升内部管理水平， 2014年10月27日财政部颁布了《财政部关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》（下文简称为《指导意见》），明确了管理会计体系建设所需要的指导思想和基本原则，提出了管理会计体系建设的总目标，并以该目标为中心部署了相应的任务、工作要求和具体措施。[3]2016年6月22日，财政部再次印发了《管理会计基本指引》，明确了行政事业单位应用管理会计应该包括应用环境、管理会计活动、工具方法、信息与报告等四要素，并具体讲解了四要素中包含的内容，各单位在开展管理会计工作中参照文件要求执行。[4]内部控制制度对单位管理环境具有重大影响，进行管理会计的建设可以提高内控的效率和效果，因而在内部视角下对管理会计建设进行探讨十分必要。
二、内控规范与管理会计的理论梳理
以《内控规范》和《指导意见》为依据，对内部控制规范和管理会计的理论体系进行梳理。
1. 内部控制规范框架和管理会计框架对比
内部控制包括应用环境、风险评估、信息与沟通、控制活动和内部监督五个基本要素，管理会计包括应用环境、管理会计活动、管理方法和信息与报告四个基本要素，下面以内部控制和管理会计的基本要素作为出发点，对内部控制体系和管理会计框架进行对比分析。对比结果，见图1 。
图中标号示意如下：①对于单位的内控而言，控制环境包括外部环境和内部环境，同时管理会计的应用环境也包括外部环境和内部环境，外部环境主要包括国内外经济、市场等因素，内部环境主要包括单位的组织架构、管理模式等；②风险评估包含评估机制、评估组织、单位层面风险和业务层面?L险四个要素，其中在单位层面以及业务层面的风险评估中可以嵌入管理会计工具方法；③在具体的内控活动中嵌入对应的管理会计工具方法，例如在预算控制活动中可以应用具体的预算管理领域的管理会计方法；④在绩效考核控制活动中，可以与管理会计活动中的激励环节相结合，提高绩效考核的效果；⑤信息与沟通的内控活动中，在反舞弊制度和信息系统环节中可以结合管理会计活动中生成的财务信息和非财务信息，来辅助支持内部控具体活动的展开；⑥内控活动中生成预算报告体系和内部报告体系可以结合管理会计活动中的报告，比如定期报告、不定期报告等。
2. 内部控制与管理会计的互补与整合
（1）内部控制与管理会计整合的必要性
管理会计作为一个分析系统，其所需要数据的准确性、真实性必须要得到内控体系的支持，如果内控系统不完善，数据的完整性和真实性都得不到保证，管理会计也就没有了应用基础；相反，内控的体系建设也需要管理会计系统的支持，可以在内控的各个环节应用管理会计的工具方法，从而提高内控设计的合理性以及执行的有效性。[5]因此，内控和管理会计在具体应用上是互相促进补充的。
（2）内部控制与管理会计的整合思路
内控要求单位建立经济活动风险定期评估机制，评估经济活动中存在的风险，明确业务流程，确定风险评估位置，制定切实有效的风险控制措施。在预算业务控制过程中，所有相关的业务部门都要参与进来，综合考虑业务工作的安排，嵌入管理会计工具方法，例如全面预算管理、滚动预算管理等，科学的细化预算编制，使预算管理贯穿于经济活动的整个过程中。
根据以上对于风险的分析后，输出相应的信息与报告，管理者依据信息与报告进行单位的内部监督，最后针对发现的业务流程中具体的缺陷采取对应的措施进行改进和完善，形成一个闭环式管控过程。
在这个闭环管控的流程中，还会用到战略管理、风险管理和绩效管理等工具方法，具体的包括战略地图、价值链管理、单位风险管理框架、风险矩阵模型、关键指标法、经济增加值、平衡计分卡等，见图2。
综上分析，在内控视角下将管理会计的工具方法嵌入到内控体系中，形成单位内控体系和管理会计应用体系有机的融合，使得内控体系更加灵活、全面、有效的实行，来满足管理者对单位管理的多种信息需求。
三、内部控制视角下的行政事业单位管理会计构建
内部控制包括单位层面的内部控制和业务层面的内部控制，下面就管理会计内嵌于这两个层面分别进行研究。
1. 单位组织层面的整合
单位层面的内部控制包括控制环境、风险评估，绩效评价等几个方面，接下来对管理会计方法整合到以上几个方面的过程展开论述。
（1）内控环境
单位的控制环境设定了其运行的基调，管理会计的应用环境是单位应用管理会计的基础，都包括外部环境和内部环境。对于外部环境而言，一般单位并不能施加任何影响，而内部环境是单位自身可以掌控和完善的。下面就内部环境对内部控制运行和管理会计应用的影响进行讨论，见图3。
行政事业单位首先应该根据自身组织架构的特点，建立健全能够满足管理会计活动所需要的由业务、财务等相关人员组成的管理会计组织体系，组织开展管理会计工作；其次确定对应的责任主体，进而明确各层级以及各层级内的部门、岗位之间的管理会计责任权限，制定管理会计实施方案，以落实管理会计责任；最后制定良好的人力资源政策。
（2）风险管理
在内控体系中风险评估主要包括目标设定、风险识别、风险分析和风险应对四个环节，管理会计在风险管理中也有应用，下面以内控风险评估的四个环节为基础，嵌入管理会计工具方法。详细过程如图4。
需要说明的是：单位的经营活动中那些相对重要的经营环节也是发生错误风险的重要来源，通过评估单位的经营能力以及分析单位报表项目变化的原因，可以判断这些环节的某些因素引起风险的可能性，进而采取相应的风险应对措施。
（3）绩效评价
为了满足战略需求，内部控制为公司治理层、经营层、业务部门或其他部门（统称客户）提供服务，内控业务流程应该做到 “三E”（指经济性Economy、效率性Efficiency与效果性Effectiveness）的要求[6]。平衡计分卡是目前最受欢迎的一种绩效管理工具，由学习与成长、内部业务流程、财务、客户等相互作用的四个层面才构成，根据行政事业单位的特点，把单位的内控指标体系与平衡计分卡理论融合（见图5），这样单位可更直观地了解和掌握单位内控的具体实施情况，客观地反映指标绩效，克服单位的一些短期行为，实现单位的可持续发展和单位价值最大化的战略目标。
行政事业单位可以根据自己实际情况，参照图5，调整平衡计分卡理论中的具体评价指标，编制出适合相应单位的基于平衡计分卡的内部控制评价体系。
2. 单位业务层面的整合
对于嵌入单位业务层面的内部控制的管理会计，主要通过以预算为主线的资源管控和作?I为基础的流程管控两个方面进行具体的分析。
单位预算管理实行“标准统一、归口统筹、集体决策、分级执行”的层级管理形式，预算流程主要划分为预算编审、预算批复、预算执行和决算与考评四个阶段。在预算管理流程中，单位可以应用一些管理会计工具方法，明确各层级以及各层级内的部门、岗位之间的管理会计责任，制定以内控为基础的管理会计实施方案，以落实相关责任，提高预算管理效果和效率。
“战略管理”概念自从70年代末首次被提出以来，已成为理论界与实务界研究的热点。对战略管理的推崇引起了管理观念模式的深刻变革，作为管理决策支持系统的管理会计也逐步向战略管理会计方向发展。尽管英国管理学家Simmonds在1981年就提出“战略管理会计”，但战略管理会计还处于摸索阶段，对其内涵的理解也还有分歧。Simmonds将战略管理会计描述为“提供并分析有关企业和其竞争者的管理会计数据以发展和监督企业战略”，强调注重外部环境以及企业相对竞争者的位置和趋势，包括成本、价格、市场份额等，以实现战略目标；Bromwich和Bhimani在一份CIMA研究报告中将战略管理会计解释为“提供并分析有关公司产品市场和竞争者成本及成本结构的财务信息，监控一定期间内企业及其竞争对手的战略”；而CIMA的正式术语将战略管理会计定义为“这样的一种管理会计形式，它不仅重视内部产生的信息，还重视非财务信息和与外部相关的信息”；Clarke将战略管理会计的主要因素归结为“从战略角度提供有关公司市场和竞争者信息，同时也强调内部信息”。尽管对战略管理会计的定义多种多样，但它们有一个共同特征就是都涉及到战略管理会计的一些基本要素，体现了战略管理会计的一些基本特征。
其一，战略管理会计重视外部环境，重视市场，将管理会计视角从企业内部扩展到外部环境。从价值链角度来讲，成本动因可能影响价值链各个环节，包括公司外部环节。也就是说，对于某个因素的变化，由传统管理角度即公司内部角度往往并不能看出它的好处，但它可能在价值链的前端或后端创造价值。战略管理会计是“面向市场”甚至是“市场驱动”的会计，因为市场是企业创造利润、与对手面对面竞争的场所，战略管理会计将管理会计视野拓展，以有助于直接面对新的市场挑战。在此思想下，必然涉及到有关市场的三个基本要素：竞争者、顾客和产品。战略管理会计要尽量获取有关这三方面的信息，包括财务信息（如成本、价格等）和非财务信息（如产品青睐度或品牌忠诚度等），这些信息与企业内部收集的信息一样，都是为了获取持续的竞争优势。
其二，战略管理会计注重整体性。战略管理是制定、实施和评估跨部门决策的循环过程，要从整体上把握其过程，既要合理制定战略目标，又要求企业管理的各个环节密切合作，以保证目标实现。企业管理是由不同部门完成的，必须以企业管理的整体目标为最高目标，协调各部门运作，减少内部职能失调。相应地，战略管理会计应从整体上分析和评价企业的战略管理活动。
其三，战略管理会计体现了动态性、应变性以及方法的灵活性。任何战略决策都不是一成不变的，而要根据企业内外部环境的变化及时进行相应调整，以保持企业战略决策与环境相适应。为了适应这种需要，战略管理会计采用了较为灵活的方法体系，不仅要联系竞争对手进行“相对成本动态分析”、“顾客盈利性动态分析”和“产品盈利性动态分析”，而且采取了一些新方法，如产品生命周期法、经验曲线和价值链分析等。
二、传统管理会计与战略管理会计之间的差异
一、研究管理会计理论结构的意义
1.有助于指导管理会计实践。在会计界有人认为管理会计还是一门不成熟的会计学科，这种说法有一定的道理。我认为这与管理会计尚未形成前后一贯的理论有关。要想更好地开展管理会计工作，需要我们有准确系统的管理会计理论来加以指导。因此研究管理会计的理论结构，对于指导管理会计实践具有长远的战略意义。
2.有助于管理会计学科体系的建设。翻开中外各种管理会计教材及专著，虽然有许多相同或相似的内容，但各自的体系还是有许多的差别，这与过去人们对管理会计的传统认识有关，似乎就应该如此。其实，这也是由于缺乏对管理会计的理论结构进行系统研究造成的，这样长期下去，不利于管理会计学科体系的建设。
3.有助于制定较为合理的管理会计原则，规范管理会计行为。管理会计原则是管理会计理论与管理会计实践的桥梁，同时也是管理会计理论的重要延伸。只有通过深入研究管理会计理论结构，才有可能制定出前后一贯，自成一体的管理会计原则。如果对管理会计的理论结构缺乏研究，那么制定出来的管理会计原则必然是片面的，甚至是违背管理会计基本理论的，其生命力及影响就会受到限制。
4.有助于对管理会计理论各要素作出科学界定。在人们对管理会计理论要素认识尚不明朗，对管理会计中的一些基本概念认识不一致的情况下，系统地研究管理会计的理论结构，从内涵到外延上对各管理会计理论要素加以界定，便于人们更准确地应用，同时也促进管理会计理论的发展。
二、管理会计理论结构的要素
管理会计理论结构的要素是指构成管理会计理论的必要因素。其内容有哪些，说法并不统一。
第一种看法认为管理会计理论结构的要素包括：
1.管理会计理论和方法的基础，
2.管理会计的本质，
3.管理会计的目标，
4.管理会计的对象，
5.管理会计的基本要素，包括收入、成本、损益、现金流量等，
6.管理会计的基本原则。（注：宋献中《中国管理会计——透视与展望》，《会计研究》1995年第11期。）
第二种看法认为管理会计理论结构的要素包括：
1.起点理论层次，具体指管理会计理论基础、管理会计对象理论。
2.基础理论层次，具体指管理会计原则理论。
3.管理会计核心理论层次，具体指管理会计原则理论。
4.管理会计实务理论层次，具体指管理会计程序方法理论，管理会计具体实践。（注：劳秦汉《论管理会计》，《财会审论坛》1995年第4期。）
第三种看法认为管理会计理论结构的要素包括：
1.管理会计的目标。
2.管理会计概念，具体指计量、传送、信息、系统、规划、反馈和成本性态。
3、管理会计原则。
4.管理会计技术。（注：陈今池编著《西方现代会计理论》，中国财政经济出版社，1989年10月第1版，第302—303页。）
笔者认为管理会计理论结构的要素要能体现以下基本思想：第一，要有时代特色。管理会计自产生到现在不过一百年左右的时间，但它的内容变化很大，今后还会不断更新。因此，在理论上要有时代特色，而且能预示其变化，在一定时期内能容纳下其发展。第二，要前后一贯，具有逻辑性。要避免传统管理会计理论体系不严密、前后一贯性差、逻辑性不强的毛病。要运用系统论的观点与方法，对各要素按照其内在逻辑进行排列组合，而不是任意凑合。第三，要有一定的包容性。管理会计是一项世界性的企业管理语言，因此其理论结构的要素应能够包容得下各个时期中外管理会计的理论与实践。
基于以上认识，我认为管理会计理论结构的要素有以下一些内容：
1.管理会计的本质，即管理会计概念，
2.管理会计对象，
3.管理会计职能，
4.管理会计目标，
5.管理会计任务，
6.管理会计环境，
7.管理会计假设，
8.管理会计原则，
9.管理会计道德，
10.管理会计哲学，
11.管理会计文化，
12.管理会计程序，
13.管理会计方法，
14.管理会计行为。
1—5项我称之为基本的管理会计理论要素，它阐明管理会计是什么，干些什么，要达到什么目的，要完成哪些任务。
6—9项我称之为规范的管理会计理论要素，它说明管理会计是在一定的环境下、一定的假设条件下、一定的规范约束下开展活动的，它是基本的管理会计理论要素的延伸与发展。
10—14项我称之为行为的管理会计理论要素。管理会计实践活动是在一定的管理会计哲学的指导下进行的，而且脱离不了管理会计文化的影响。管理会计程序虽然多变，但每一项具体工作还是有一定的基本程序的，管理会计方法是管理会计实践的有力工具，管理会计行为是一切管理会计理论的充分体现。
构造管理会计理论结构要素的逻辑起点，我认为应当是管理会计的本质。上述列举的三种观点均不以管理会计的本质作为逻辑起点。因为只有管理会计的本质才是该学科理论体系中最基本、最抽象、最简单的一个理论要素。只有从管理会计的本质出发，才能把其它管理会计理论结构要素有机地统一起来，从而构造出一个具有逻辑性的管理会计理论体系。
只有科学地揭示管理会计的本质，才能真正将管理会计与其它管理活动区分开来。管理会计学之所以能成为一门科学，就在于它把揭示管理会计的本质作为自己研究的根本任务，管理会计理论结构中的其它要素难以起到这一统率作用。
只有科学地揭示管理会计的本质，才能知道管理会计的性能和发展方向，对管理会计本质认识的正确与否，必然会对管理会计其它理论要素的建立和发展及整个管理会计理论体系的构造产生决定性的影响。
美国著名会计学家利特尔顿教授在研究空间理论结构时，首先从会计的本质开始。（注：利特尔顿著《会计理论结构》，中国商业出版社，1989年8月第1版。）这也给我们一个重要启示，研究管理会计理论结构，也应从管理会计的本质作为逻辑起点。
管理会计理论的核心，应当是管理会计目标，但管理会计目标是由管理会计本质决定的，而不是管理会计目标决定管理会计本质。这一点必须明确，在构建管理会计理论结构时应摆正这一关系。（
管理会计本质是管理会计本身所固有的，决定管理会计性质、面貌和发展的最基本的特点，是决定管理会计发展的那种基本规定性。我认为它至少有以下三层含义：它是一个以提供经营管理信息为主的会计信息系统，它是现代会计的新发展和重要组成部分，它是一项最能动的会计管理活动。市场经济越发展，管理会计越重要；科技水平越高，管理会计越成熟；经营管理越复杂，管理会计的内容越丰富。
三、管理会计理论结构要素的定性描述
1.管理会计本质（概念）。管理会计以现代经营管理学为理论基础，广泛利用会计部门提供的会计信息和其它部门提供的经济信息，采用各种有效的方法和措施，产生出许多新的管理会计信息，为企业经营管理服务，并直接参与经营管理。
2.管理会计对象。管理会计的对象是什么，众说不一。我认为管理会计对象是向企业经营管理人员提供经营管理所需的管理会计信息，协助企业经营管理人员经营管理好企业的生产经营活动。
3.管理会计职能。管理会计职能是管理会计的内在功能，即它能发挥什么作用。管理会计职能随着管理会计工作和理论的演进在不断发展。我认为目前管理会计职能主要是预测经济前景，参与经济决策，规划经济活动，控制经济过程，分析经济效益，考核经济责任，反馈经济信息，参与协调组织等。
4.管理会计目标。管理会计目标是管理会计运行系统的目的，以及所需达到的基本要求。它对整个管理会计系统的有效运行具有决定性的影响，管理会计目标是管理会计本质的能动体现。管理会计目标既有总的目标，也有具体目标。目标要定得科学合理，要让管理会计人员争取能够达到，要对企业经营管理确实能有所贡献。
5.管理会计任务。管理会计任务是管理会计人员应完成的工作，应负的责任。管理会计任务是由管理会计职能和目标决定的，管理会计任务是否合理，对于管理会计目标的实现，对于管理会计职能的发挥都会产生一定的影响。管理会计任务应结合企业实际，要具体明确，尽量量化，做到可以考核，以便激励管理会计人员开展工作。
6.管理会计环境。管理会计环境是指对企业管理会计活动及其发展产生各种直接和间接影响的客观条件和状况。主要是指管理会计的社会环境。它主要受社会经济、政治制度、社会经济发展水平、社会科技发展水平、企业经营管理水平、企业领导者及员工的素质、管理会计人员自身的素质、以及企业管理会计制度的完备情况的影响。
7.管理会计假设。管理会计假设是市场经济条件下开展管理会计工作的前提条件或制约条件，是对客观情况合乎逻辑的推断。管理会计假设主要有：管理会计主体、持续经营、会计期间、责任主体、相关范围、货币时间价值、投资风险价值、会计信息的近似性、币值可变化、计量多变性、方法灵活性、重置成本计价、未来可预计、机会成本、未来收益与成本的确认与配比等。
8.管理会计原则。管理会计原则是管理会计工作中应遵循的各项基本准则，是规范管理会计活动的指南。管理会计原则可以分为两个层次，即一般的管理会计原则和具体的管理会计原则。管理会计原则的制定受众多因素的影响，要在对管理会计有全面认识的基础上来描述其各项原则。
9.管理会计道德。管理会计道德是管理会计人员应当遵守的行为规范，它体现着管理会计人员行为是否符合社会价值标准。管理会计道德既是历史的，又是现实的，它具有丰富的内容，是管理会计原则的必要补充，是提高管理会计人员精神境界的重要营养。管理会计道德着重解决管理会计人员所面临的各种利益冲突，协调好管理会计工作中人与人之间，人与企业之间，人与社会之间，人与自身心灵世界的关系，求得一个最佳的平衡。
10.管理会计哲学。管理会计哲学是从管理会计学自身发展过程中“生长”出来的，但它又是超越管理会计学而上升到更高理论层次的实践哲学。管理会计包含着哲学，管理会计需要哲学。因为它使人们对管理会计的认识形成了更高的理论概括，进而为管理会计实践提供更高的理论指导。
11.管理会计文化。管理会计文化是指在一定的社会经济、政治、文化等环境的影响下，通过企业管理会计人员的长期培养和倡导，在长期的管理会计实践过程中，所创造出来的物质成果和精神成果表现形态的总和。管理会计文化反过来影响管理会计工作及管理会计人员的行为。管理会计文化建设对管理会计活动将产生长期的潜移默化的作用。
