发布时间：2023-09-21 10:01:49
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当前在中国普遍存在着对节税认识上的偏见。那么，节税到底是什么，与偷税、避税有无区别，应否提倡节税？本文将对此作一番分析。
1.节税、偷税和避税的概念及其特征
节税又称纳税筹划，是指纳税人在不违背税法立法精神的前提下，充分利用税法中固有的起征点、减免税等一系列优惠政策，通过纳税人对筹资活动、投资活动以及经营活动的巧妙安排，达到少缴或不缴税的目的。节税有以下特征：合法性；政策导向性；策划性。
偷税，是在纳税人的纳税义务已经发生并能够确定的情况下，采取不正当或不合法手段以逃脱其纳税义务的行为。偷税有两个基本特征：非法性；欺诈性。主要表现为纳税义务人有意识的违反税收法规，用隐瞒或欺骗等手段逃避纳税义务。
避税，是指纳税人在充分了解现行税法的前提下，对经济活动的筹资、投资、经营等活动做出巧妙的安排，这种安排手段处在合法与违法之间的灰色地带，达到规避或减轻税负的行为。避税是以非违法的手段来达到少缴税或不缴税的目的，因此避税筹划既不违法，也不合法，而是处在两者之间，所以称之为“非违法”。避税有以下特征：非违法性；策划性。避税者通过对现行税法的了解甚至研究，找出其中的漏洞，加以巧妙利用；权利性。避税筹划实质上就是纳税人在履行法律义务的前提下，运用税法赋予的权利，维护既得利益的手段；规范性。
2.节税与偷税、避税的区别
2.1行为目的上的区别
从节税、偷税、避税的结果上看，都表现出所缴税额的直接减少，因此不少人认为三者的目的是一致的，只是所采用的手段合法性不同而已。其实不然。
和偷税、避税相比，节税的目的并不仅仅局限于缴纳最少的税额，而是要实现整体的税后利益最大化。有些经济活动可以使税额降到最低，但未必能保证纳税人的利益最大，那么，对这类经济活动的选择就不能说是成功的节税。如，我国税法规定了对符合要求的高新技术企业减按15%的税率征收所得税，新办企业自投产年度起还可免征所得税2年的政策（一般企业所得税率为33%）。如果只是考虑减税的目的，纳税人便贸然投资于自己并不熟悉的高新技术产业。在今后的经营过程中，一方面可能会因企业家对该行业的陌生而出现经营管理不善的情况，导致企业整体利润率下滑；另一方面，高新技术产业往往也是高风险行业，产品的市场前景带有高度不确定性，一旦项目选择失败，也会带来巨大损失。尽管有税收上的优惠，但不足以弥补由此而造成的利润损失，更何况，对于低利甚至亏损的企业而言，所得税优惠政策的节税效果并不明显。因此，要成功地实现节税的最终目标，纳税人必须对自己的各项经济活动进行全方位的统筹考虑，以便寻求节税和增收的最佳结合点。
2.2行为计划性和长期性的区别
节税具有计划性，属于事前的经济活动。即纳税人在开展筹资、投资、利润分配等经济活动之前，就需要把纳税作为影响决策的一个主要因素来考虑，根据税法规定测算各种备选方案的应纳税额，再据此计算各方案的税后收益，最后按税后收益最大化原则选择最优方案。
节税的事先计划性决定了它必然同时带有长期性。具体是指在进行节税时不能只依据当前的税法条款来作出决策，还需要对其未来的变化趋势做较深入的研究分析。因为节税中所涉及的企业经济活动往往持续周期较长，如对一条大型生产线的投资决策，企业长期资金的筹资决策等。在其持续期间，如果税法做出了相反的变化调整，那么原来的节税优势就有可能消失甚至转化为企业的额外负担。这就要求筹划者必须具备长远的战略眼光，正确处理短期利益和长期利益的关系，尽可能把节税的风险降至最小。当然，如果节税是成功的，则可以为纳税人带来长期的节税效益。
相反的，偷税则是一种短期的事后行为，是在涉税的经济活动发生之后，纳税义务已然确定的情况下，纳税人通过前述的各种非法手段掩盖、歪曲、篡改应纳税事实，属于事后的欺诈行为。从其短期性来看，一次“成功的”偷税行为只能在当期产生减税效果，不可能持续到以后期间。
避税的计划性和长期性则介于上述两者之间。它可能是事前就已进行的筹划。例如，有些内资企业为了享受外资企业的税收优惠而搞假合资。所谓的外资其实是国内投资人假借某个外商的名义投入的资金，该外商在企业经营过程中只是一个摆设，并不真正参与经营决策。由于这种情况很难进行查证核实，税务部门也只能将其认定为外资企业来征税。这种具有事前谋划性的避税往往也具有长期性。而另一些避税活动则可以是事后才进行的。例如，个人所得税中的工资、薪金项目，其实行的是按当月实际发放额超额累进计算的办法。有些纳税人的各月收入起伏较大，为避免适用高税率，当某个月的收入较高时，往往采取将该月的部分收入延期分摊至其他收入较低月份的做法，使被摊薄的收入得以用较低的税率来计税，从而达到了避税的目的。类似这种事后的避税行为一般具有短期性，即其效果只限于当期。
3.对中国开展节税的展望
综合以上分析可知，节税与偷税、避税有着本质区别，是国家应该大力提倡，纳税人应该积极推进的一种行为。然而，现实生活中人们对此仍是羞于提及，尤其是一些节税做得较成功的企业。究其原因，除了担心遭遇误解惹来非议以外，更多的是人们内心深处缺乏对节税的道德认同感，总觉得向国家少缴税，是一件不光荣的事情。这与我们过去极力宣传纳税光荣，片面强调纳税人的义务而忽视其权利的做法有关。事实上，在市场经济体制下，企业不再是国家行政机构延伸的一部分，衡量企业家贡献大小的标准也不再是各年上缴税额的多少。而是从社会总体财富的角度，看他是否能使企业在激烈的市场竞争中生存、发展，最终实现企业价值的最大化。从短期来看，节税确实使国家财政收入受到一定的影响，但从另一角度来看，将国家减收的税金留在纳税人手中，往往可以获得更高的资金使用效率。有人担心财政减收会影响政府职能的发挥，其实大可不必，因为一个国家在制定其税收法律时，必然已经对其财政支出进行周密预算，即便实际的经济运行情况与预算有所偏差，政府还可以通过发行短期公债来弥补。而国家让渡的税收资金，通过纳税人的扩大再投资，可以培育出更广泛、更坚实的税源，因此，从长远来看，国家不仅没有减收，相反可以不断地增加财政收入。
鉴于此，国家应该加大对节税的宣传力度，使节税观念深入人心，税务部门也应主动与纳税人加强沟通，积极向纳税人介绍相关的税法条款，为纳税人的节税出谋献策。相关的专业中介机构如税务、会计师事务所则应加强涉税业务的拓展力度。只有多方合作，我国的节税才能真正走上良性循环发展的道路，充分发挥其应有的作用。
【参考文献】
[1]北京注册会计师协会编.税收筹划[M].中国财政经济出版社，2005.
[2]蔡昌.税收筹划方法与案例[M].广州：广东经济出版社，2003.
一、引言
为寻求利益最大化，跨国公司在国际避税中运用多种方法实施避税，虽然种类繁多却未变根本，其总是在不同国家税收管辖权范围内转移纳税人或征税对象尽管大多数国家都相互签订双边税收协定，通过税收饶让减免所得税。但是，实际办理已纳税款抵免手续繁琐，加之我国税率若低于其母国税率反而会令其补征少缴的税款。为其全球一体化利益的需要，跨国公司转移定价避税就显得尤为突出和重要。
转移定价（Transfer Pricing），即跨国公司结合不同企业不同地区税率以及免税条件的差异，将利润转移到税率低或可以免税的分公司，实现整个集团的税收最小化。如图所示：
二、跨国公司在避税与反避税博弈中处于优势的原因
我们应该看到，跨国公司在为我国引进先进技术和管理经验，促进我国经济发展的同时，对中国经济亦造成一定负面影响。自1988年至2000年，据商务部宏观数据统计显示，外商投资企业连年亏损，且亏损面从35%～70%逐年扩大，致使我国每年损失的税额至少300亿元。为何跨国公司在我国能够大规模成功避税，总是占据博弈的有利方，主要原因有以下几个方面：
第一，跨国公司利用内部化优势，使转移价格运用信息处于商业保密状态，致使征纳双方信息严重不对称，税务机关在避税与反避税博弈中居于劣势地位。
通过转移定价原理可知，跨国公司通过内部化可最大限度转移生产要素，这样既减少外部市场交易的不确定性和我国政府的干预，又降低交易成本，减少汇率风险，优化公司资源配置。在其内部化形成的子公司网络中，跨国公司利用不同子公司分别服务于不同市场、不同国家的税收政策差异，获得利润最大化的机会。这些内部化优势致使跨国公司买卖生产要素的商业信息处于保密地位，税务机关并无更多机会和渠道获得对自己有利于的证据进行税务稽核，致使自身处于这场博弈的劣势地位。
第二，跨国公司利用我国税收制度差异和税收优惠政策，为其避税筹划提供了广阔空间，致使税务机关无法有效进行反避税政策实施。
尽管我国于2008年1月1日合并内外资企业所得税，但外商投资企业和外国企业享有的优惠政策仍可延续至期满为止。例如：原《外商投资企业和外国企业所得税》规定：生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，经企业申请，税务机关批准，可从获利年度起，第一、二年免税，第三年至第五年减半征收企业所得税。①“从获利年度起”这一税收优惠供跨国公司企业进行税收筹划可为宽广。在2013年期满之前，跨国公司不断利用这一优惠推迟获利年度享受“二免三减半”，致使多年来在华投资外国企业账面亏损面长期高居60%～70%。另外享受“五免五减半”的在华投资外国企业也有类似的避税方法。既有优惠政策这道“王牌”，税务机关也难以有效实施反避税政策。
第三，跨国公司利用地方政府招商引资饥渴症为其提供庇护所，使税务机关难以按反避税需要选择转让定价对象进行稽核。
地方政府为区域经济的发展与繁荣需求更多更大规模的投资，这恰恰为财大气粗的跨国公司提供了在区域经济中扮演重要角色的机会。在跨国公司与地方政府这场博弈中，若跨国公司通过地方政府的区域优势赚取更多的钱，地方政府通过跨国公司吸引投资繁荣经济，本是双方共赢互相合作的大好局面。但现实残酷，跨国公司利用地方政府招商引资若渴的心理，占据有利地位，与当地政府讨价还价，而当地政府则不得不步步退让，廉价出让土地，争打税收优惠牌，甚至干预税务机关征管稽查工作。加之税务机关自身也难免有畏难情绪，担心影响当地招商引资工作等等，使得反避税工作困难重重，难以选择转让定价对象实施稽核。
在这场博弈中，我国想要扭转劣势低位，成功实现反避税，对跨国公司转移定价的运用就不得不多动脑筋。笔者认为，将稽核作为反避税作为反避税实施最终的环节，也不失为其中一种值得尝试的办法。因为，稽核的健全度和处罚度直接影响跨国公司对转移定价决策策略的选择。本文用博弈论的基本原理构建我国和跨国公司避税与反避税策略模型，分析我国稽核对跨国公司转移定价的影响。
三、策略性博弈模型建立及其分析
（一）构建策略性博弈模型
模型假设：跨国公司和税务机关为参与双方进行博弈，双方的行动策略在事前均不为对方所知。二者选择各自的每种战略的概率，恰好使自身位于选择的无差别点。
在模型中，跨国公司的策略是使用转移定价或不使用转移定价，选用转移定价策略的概率为Pm，不采用的概率为1-Pm。跨国公司的子公司利润为M，若实施转移定价可将利润M转移国外，对跨国公司整体来说，获益就是M。但若被我国税务机关稽核，会被责令补缴税款，并承担罚款。假设，所得税率是T，则缴纳税款为MT；假设罚款率是f，则罚金为Mf。
税务机关的策略是对跨国公司转移定价稽核和不实施稽核，选择稽核策略的概率是Pt，则不实施稽查的概率为1-Pt。假设稽核成功的概率为Ps，则不成功的概率为1-Ps。税务机关选择稽查时的成本为C，选择不实施稽核时的成本为A，有C=A+B，B是实施稽核时的调查成本。如图所示：
（因为所得税率和罚金的比例是东道国制定，所以可假设税务当局对制定所得税率和罚金比例有重要影响，即T和f在此可看为常量。）
（二）策略性博弈模型分析
1.对跨国公司而言，税务机关的稽核成功率与调查成本，是影响其转移定价策略的直接因素。税务当局的稽核成功率越高，越能牵制跨国公司实施转移定价的行为。在税务机关的实际工作中，我国对转移定价稽核的制度应规范全面，提高可行性，同时降低调查成本，则能在短时间内查获问题，使得跨国公司无法获取利润，调高工作效率。同时，制度的完善包括增加罚款额和各项处罚措施，会增加转移定价的风险成本，直接关系到跨国公司施转移定价。
2.对税务机关而言，收益越高的跨国公司越是容易成为显眼的稽核对象。收益越高的跨国公司，应该列入税务机关的稽核范围，因为他们利用转移定价的概率相对要高，而且给国家带来的税收损失也相对越大。当然在选择这样的跨国公司作为稽核对象时，也要充分考虑到稽核造成的影响，需要税务机关掌握充分的证据，审慎、严格地按照法律规程进行稽核，才能达到最终的目的。
四、税务机关管制跨国公司转移定价的建议
第一，创造有效外部市场，促使跨国公司从内部化发展向外部化发展转变，促进征纳双方信息公开透明，使跨国公司和税务机关在博弈中处于平等地位。
跨国公司由于内部化优势明显，为其逃避税收提供有力支持和保障，尤其体现在最终产品市场的贸易和服务上更为明显。税务机关应争取在反避税斗争中获取主动权，创造一个有效的、在交易活动中有大量买方和卖方的外部市场，拆除跨国公司优势壁垒。这样，即便跨国公司采取转移定价采购关联企业相关产品，进行暗箱操作也难以成形，必须按市场价格进行交易。以往所谓的“商业机密”也被公开透明，扭转税务机关在以往反避税博弈中的劣势地位而趋于平等。当然，推行企业大宗物品采购公开招标制度不能一蹴而就，需要时间、耐心和政府的支持，才能培育出更为有效的外部市场。
第二，借鉴外国在反避税措施中有效方法，立法明确纳税人负有举证责任，改善税务机关在博弈中的劣势处境。
西方国家为维护各自国际税收权益，先后推出各种转让定价反避税措施。例如，美国税法规定，转移定价应由跨国公司负举证责任，充分行使东道国的权利，这在一定程度上改善了政府在这场博弈中的劣势处境。我国也可以效仿之，建立专门负责处理涉外税收争端的“税务法院”，完善中国税务的行政、立法、司法组织。通过定期的专项税务审计发现转移定价问题并加以控制，进而提出举证的要求。对那些重大项目的举证材料可委托境外的会计公司对境外企业提供的举证材料进行审核公证，充分发挥法律的威慑力。
第三，合理运用税收筹划，针对性地选择利用转移定价避税的跨国公司，约谈与培训双管齐下，增强税务机关在定价调整中的主动地位。
跨国公司经常采用“高进低出”的方法从母公司采购比中国同样的原材料高出数十倍价格的原材料和零件，再以低价向母公司出售产品，从而把利润转移到母公司，加大中外合资企业的成本，减少中外合资企业的利润。对于这些有高进低出嫌疑的跨国公司，税务机关应将其重点监控对象，如若这些跨国公司需进行定价调整，可先对其进行约谈，促使其主动放弃转移定价内部化运用。对约谈后仍不放弃转移定价的跨国公司，应将有关情况通报至国有资产管理局，由其出面维权，实行定价调整。平时，对外商投资企业可采取定期培训，促使其转变观念，从一开始就放弃内部化转移定价，引导跨国公司走出避税误区。这样既可以使税务机关在定价调整中处于主动地位，还可以化解强化征纳双方的矛盾，促使跨国公司诚信纳税。
第四，进一步完善预约定价协议制度，梳理税收优惠政策，减少跨国公司避税诱因。
目前，经济合作与发展组织（OECD）推崇的预约定价（APA）被认为是解决转移定价反避税的最有效方式。其核心在于税务机关对跨国公司内部交易的定价事先加以确认，将转移定价的事后税务审计变为事前约定。尽管我国已经引入APA制度，但由于APA对法制健度、市场透明度，信息公开度有较高的要求，我国尚不具备全面实施的条件。因此，可结合我国国情，将风险管理的理念贯彻到实践中，采取重点突破的策略，有选择地稽核某个行业中较大型跨国公司的转移定价行为，通过审计一家公司，警示一批企业，规范一个行业。另外，由于内外资企业所得税制合并，可以不断调整跨国公司享受的优惠政策，逐步使我国从以税收优惠为主打的吸引外资时代向以市场引力为主打的吸引外资时代转变。
第五，扩大国际反避税合作，建立“一个中心，两个着力点”的涉外税收征管机制，使税务机关在反避税博弈中占据更为有利的地位。
跨国公司内部转移定价缺乏全球性的操作规范和监督，由于各国经济制度、法律制度、税收制度、经济发展水平、价值观念千差万别，所以我们应积极参与国际税务合作，在世界范围内协调对国际转移价格的监管。可以考虑设立“国际税收管理中心”，负责国际税收决策、立法、司法管理以及税收协定的情报交换，从组织上保证国际税收管理健康运行；再设置中心在副省级以上城市派出机构“国际税收管理专员办”和“反避税调查机构”，前者负责监管反避税工作，如双边税收协定的执行情况、预约定价协议的签订、执行、调整以及覆盖情况，外商投资企业税收政策的执行情况，后者从事专门的反避税调查工作，并负责所在局与国际税收管理专员办的沟通工作，收集并上报所在局需要专员办协助解决的情报资料。通过这样的合作，推动我国反避税工作的发展，使税务部门在反避税博弈中占据有利地位。
五、结束语
总之，在与跨国公司的避税和反避税博弈中，我国目前还处于一个快速发展的阶段国家，资本相对匮乏，反避税工作应以不妨碍正常引资为度，讲究策略。我国制定的外商投资税收优惠政策是为了吸引外资，发展本国经济，与投资者母国分享资本带来的税收增加额。但是我们应有限度地允许外商投资者从国际避税中获得投资回报，这样才能带来更多投资实现。如此，我们在这场博弈中才能真正实现双赢。
注释
①摘自《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》（已废止）。
参考文献
[1]Jack Bernstein. Transfer Pricing in Canada[J].Journal of International Taxation，1999，（12）：67.
[2]常秀芳. 关联方交易及转移定价浅析[J]，2011，（11）：44-45.
新的《个人所得税法》第三条第一款规定：工资、薪金所得，适用超额累进税率，税率为3%-45%。
《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号），对全年一次性奖金计算税方式予以明确：将全年一次性奖金，按照单独作为一个月的工资、薪金所得进行计税，税额计算方法为：先将全年一次性奖金除以12个月，根据其商数，按照月工资税率表，确定其税率和速算扣除数。
二、年终奖税收盲区分析
按照上述（国税发[2005]9号）规定，从全年一次性奖金征收税额的计算公式来看，先除以12确定所得税率，成了平均12个月的奖金，但只扣除一个月的速算扣除数，也就是说，其中1个月适用的是超额累进税率，另外11个月是全额累计税率。由于全额累进税率的存在，在税率变化的临界点，收入的小幅增加，引起纳税额的大幅增加，个人到手收入反而减少，形成一个“陷阱”，或者叫税收盲区。那么，如何计算盲区范围呢？
根据在年终奖临界点税后收入相等的平衡关系，通过解方程，我们就可以计算出这个盲区的范围。为计算方便，假设年终奖发放月份当月的工薪所得高于或等于3500元。在最低一档的年终奖临界点为1500*12=18000，相应的税后收入为18000-18000*3%=17460，我们找到一个大于临界值的点，该点的税后收入与临界点相同，假设该点为x元，则x-（x*10%-105）=18000-18000*3%，解之得x=19283.33，因此，（18000，19283.33）是一个税收盲区，类似的可以列出方程：
x-（x*20%-555）=4500*12-（4500*12*10%-105）
x-（x*25%-1005）=9000*12-（9000*12*20%-555）
x-（x*30%-2755）=35000*12-（35000*12*25%-1005）
x-（x*35%-5505）=55000*12-（55000*12*30%-2755）
x-（x*45%-5505）=80000*12-（80000*12*35%-5505）
经过计算，得出奖金的六大盲区（18000，19283.33）；（54000，60187.50）；（108000元，114600）；（420000，447500）；（660000，706538.46）；（960000，1120000）。年终奖发放额位于此区间时，企业应推迟到下个月发放，否则，发放的年终奖增加，个人税后收入反而减少。
三、在年收入一定的情况下，年终奖与月薪的合理分配
为了实现个人税后收入最大化，首先应避开上述税收盲区，同时还应在月工资和年终奖之间进行合理分配，以达到减少个人所得税总额的目的。
（一）基本方法
我们按照个人所得税税率表对应的月工资区间，乘以12，换算成年工资总额的计算区间，分别来计算和分析。即共有（0，18000），（18000，54000），（54000，108000），（108000，420000），（420000，660000），（660000，960000），（960000，+∞）7个区间。
一般来说，如果年终奖也适用超额累进税率，每月的月工资加年终奖除以12计算“月奖金”之后，应尽量均衡。但是，由于根据年终奖计算的“月奖金”只有一个月是超额累进税率，其余11个月是全额累进税率，当税率上升到一档时，不仅增加金额适用高税率，原有金额也由低一级税率跳到高一级税率，税额大幅增加。因此，年终奖适应的税率应小于或等于月工资适应的税率。
当年工资总额由下一个区间增长到上一个区间时，整体税率会增加，在月工资和年终奖间分配时，相应的月工资和年终奖税率都会增加。因此，工资总额中转入年终奖的金额方案，大于或等于下一区间最高税率年终奖，而低于月工资最高税率对应的金额。
最优方案的计算方法为：先从最低区间开始，向上一区间计算。在上一区间年终奖的基础上，按全年工资总额中，转入年终奖金额的不同，设计月工资和年终奖的分配方案，计算每两种方案的中转入不同年终奖金额产生的个人所得税金额相等的点，在这个平衡点上，两个方案的纳税额是相等的，小于和大于该金额时，某一方案更优。
（二）具体计算过程
为计算简洁，我们以年应纳税所得额为计算依据，换算成应发工资时，还应加上每月的起征点3500元和各种可以扣除的社保、住房公积金等。年应纳税所得额位于下列区间时个所得税的具体计算。
1、区间（0，18000）
当年应纳税所得额位于区间（0，18000）时，由于全年一次性奖金速算扣除数为0，也未超额累进税率，所以全部计入全年一次性奖金和计入月工资，是一样的，按照前面的约定，计入月工资额。
2、区间（18000，54000）
当年应纳税所得额位于区间（18000，36000）时，先将18000计入月工资中，适用所得税率为3%，另外18000以内金额的部分计入年终奖，适用所得税率为3%。
当年应纳税所得额位于区间（36000，54000）时，先将18000计入月工资中，适用所得税率为3%；另外18000计入年终奖，适用所得税率为3%；剩余金额如果计入年终奖，不但新增金额适用10%的税率，而且原有金额也会有3%升到10%，而计入月工资中，新增金额适用10%的税率，不会引起原有金额的税率增加，因此计入月工资中。
3、区间（54000，108000）
设年应纳税所得额超过54000的部分为X，适用20%的税率，则年终奖最高税率为10%，转入年终奖的金额，在大于、等于上一个区间年终奖最高额18000，小于最高税率10%对应的年终奖54000。有两种方案：方案1、将18000元计入年终奖，其余部分计入月工资，超额部分的个人所得税额为18000*3%+（X-18000）*20%；方案2、将超额部分全部计入一次性奖金，超额部分的税额为X*10%-105。
[X*10%-105=18000*3%+（x-18000）*20%18000
解之得：X=29550，即年应纳税所得额为（54000，54000+29550）时，采用方案1；如果年应纳税所得额位于（54000+29550，108000）时，采用方案2。
4、区间（108000，420000）
设超过108000的部分为X，适用25%的税率，则年终奖最高税率为20%，转入年终奖的金额，在大于或等于上一个区间年终奖最高额54000，小于月工资税率20%对应的年终奖108000，有两种方案：方案1、将54000元计入年终奖，其余部分计入月工资，超额部分的个人所得税为54000*10%-105+（X-54000）*25%，化简后为0.25X-8205，方案2、将超额部分全部计入一次性奖金，超额部分的税为X*20%-555。
[X*20%-555=54000*10%-105+（X-54000）*25%54000
解之得，X=153000，由于153000大于最高X设定条件，所以本区间选用方案1。
5、区间（420000，660000）
设超过420000的部分为X，适用30%的税率，则年终奖最高最高税率为25%，转入年终奖的金额，在大于等于上一个区间年终奖最高额54000，小于月工资税率25%对应的年终奖420000，。有三种方案：方案1、将54000元计入年终奖，其余部分计入月工资，方案2、将108000元计入年终奖，其余部分计入月工资。方案3、将超额部分全部计入一次性奖金。
当54000
[0.3X-10905=0.25X-59555400
解之得，X=99000
[0.25X-5955=0.2X-55554000
解之得，X=108000。达到x范围上限。
所以年应纳税所得额位于区间（54000，54000+99000）时，方案1最优，位于区间（54000+99000，54000+108000）时，方案2最优。
当108000
[0.3X-11355=0.25X-1005108000
解之得，X=207000。
所以年应纳税所得额位于区间（54000，54000+27000）时，方案2最优，位于区间（54000+207000，54000+240000）时，方案3最优。
6、区间（660000，960000）
设超过420000的部分为X，适用35%的税率，则年终奖最高最高税率为30%，转入年终奖的金额，在大于等于上一个区间年终奖税率对应的最高额420000，小于月工资税率30%对应的年终奖660000。有两种方案：方案1、将420000元计入年终奖，其余部分计入月工资，超额部分的个人所得税为420000*25%-1005+（X-420000）*30%，化简后为0.3X-22005，方案2、将超额部分全部计入一次性奖金，超额部分的税为X*25%-1005。
由于本区间范围为960000-660000=300000，小于420000，所以
[0.3X-22005=0.25X-1005108000
解之得，X=420000，超过上限，所以本区间方案1为最优。
7、区间（960000，+∞）
设超过960000的部分为X，适用45%的税率，则年终奖最高最高税率为35%，转入年终奖的金额，在大于等于上一个区间年终奖最高额42000，小于月工资税率35%对应的年终奖960000，。有三种方案：方案1、将420000元计入年终奖，其余部分计入月工资，方案2、将660000元计入年终奖，其余部分计入月工资。方案3、将960000元计入年终奖，其余部分计入月工资。方案4、将超额部分全部计入一次性奖金。
（1）当420000
[0.45X-85005=0.35X-35755420000
解之得，X=49250
所以在区间（960000，960000+49250）时，方案1最优，在区间（960000+49250，960000+660000）时，方案2最优。
（2）当660000
[0.45X-101755=0.35X-5505660000
X=962500，大于960000，所以方案2最优
（3）当X>960000时，方案1已舍弃，方案2：660000*30%-2755+（X-660000）*45%，化简后为0.45X-101755，方案3：960000*35%-5505+（X-960000）*45%，化简后为0.45X-101505，方案4、X*45%-13505，化简后为0.45X-13505。方案2最优。
汇总上述各计算结果如表1。
四、实际工作中年终奖税收筹划的注意事项
